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探讨我国公司慈善捐赠的税收优惠政策
■/吴俊彦
摘要：当今，通过鼓励企业捐赠来促进慈善事业的发展已成为众多国家积极采用的方法。但是，我国目前的企业捐赠税收优惠政策因其本身的制度缺陷和一些外来因素的影响无法实现其原有的政策目标。结合国外的经验，探寻完善我国企业慈善捐赠税收优惠政策的新思路。
关键词：企业慈善捐赠企业所得税税收优惠政策一、慈善事业发展与企业捐赠水平
慈善事业，通常是指众多的社会成员建立在自愿基础上所从事的一种无偿的、对不幸无助人群的救助行为。它通过合法的社会组织，以社会捐助的方式，按特定的需要，把可汇聚的财富集中起来，再通过合法途径，用于无力自行摆脱危难的受助者。慈善事业的性质完全符合现代社会保障体系的定义，是现代社会保障体系的必要组成部分。
企业是慈善事业强有力的推动者，理应积极参与慈善活动，为我国慈善事业的发展做出自己应尽的贡献。但是事实并非尽如人意，《2007年度中国慈善捐赠情况分析报告》显示，2007年我国公众和企业的慈善捐赠（款物）总额达到了
窄等原因影响了其作用的发挥。因此要改变我国目前企业参与慈善事业的观念和水平比较低的现状，必须对企业慈善捐赠内部和外部的环境进行整改。
二、我国企业慈善捐赠的税收优惠政策及其不足企业对非营利组织捐赠时的税收优惠政策，我国目前涉及的法律主要有《中华人民共和国公益事业捐赠法》、《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》。1999年6月全国人大常委会通过的《中华人民共和国公益事业捐赠法》，它对慈善机构的主要财政来源———捐赠提供了法律规范。该法明确规定：“企业依照本法的规定捐赠财产用于公益事业，依照法律、行政法规的规定享受企业所得税方面的优惠”。2008年1月1日实施的《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定：“企业公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除”。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十三条规定：“企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除”。
企业捐赠是企业对受赠者施以同情、仁慈、信任的帮扶行为，是一种应当予以鼓励和倡导的公益善举，同时，企业捐赠也是一种社会投资，这种投资会使企业的资产减少，允许捐赠的税前扣除会减少企业的损失。因此在公司社会责任论的基础上，减免的税收优惠政策对企业捐赠是有激励作用的。但究其作用强弱，从总体上来看，企业慈善捐赠税前扣除的税收优惠政策对企业的激励效应较弱，企业对优惠政策的反应一般。主要存在以下几方面的不足：
（一）企业捐赠税收法制建设滞后
我国针对企业公益性捐赠的税收立法一直没能很好地贯彻税收法定原则, 企业公益、救济性捐赠的税前税收优惠措施只有极少数以法律形式规定, 其余优惠措施则大量出现在财政部、国家税务总局下发的通知、规定和办法中。使税收优惠内容杂乱, 缺乏体系, 相互间不能协调配合, 不利于促进社会公益事业的健康发展。
（二）企业慈善捐赠税前扣除比例偏低、不允许结转新所得税法规定，我国企业所发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分准予扣除。同其他发达国家相比，扣除比例略显偏低。美国《国内收入法典》规定，纳税人向取得免税资格的非营利组织的捐赠, 企业所得税税前扣除比例为10%，超过可扣除比例的捐赠部分, 还可以在其后5个
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223.16亿元。其中，全国平民捐赠近32亿元，国内全年捐赠过
亿的个人或单位只有13个。我国的慈善捐赠只有15%来自富人阶层，99%的企业从来没有参与过任何捐赠活动！2005年11月13日，国家发展和改革委员会经济研究所调查显示，国内工商注册登记的企业超过1000万家，有过捐赠记录的不超过
10万家，也就是说99%的企业从来没有参与过捐赠。并且，企
业捐赠的水平在不同行业和不同所有制两个方面也存在着较大的差异。
影响国内企业慈善捐赠水平的因素总结起来不外乎有两个方面，一是内部因素，是指中国企业慈善捐赠理念的相对缺失。企业慈善捐赠理念即是企业公民理念，企业公民理念是企业良性捐赠的基础。一定的行为是受一定的意识支配，对企业捐赠理念的缺失，使得企业实施慈善捐赠就无从谈起了。二是外部因素，即企业参与捐赠的环境，其包括企业捐赠税收优惠政策的作用和非营利组织发展水平两方面。对于非营利组织的发展水平，首先，我国非营利组织正处于初级阶段，因此对企业慈善捐赠的引导不够。其次，国家对非营利性组织的法规和制度管理乏力，实践上困难重重。再次，我国非营利性组织自身的管理和运作存在缺陷与不足，致使我国企业参与慈善捐赠受到外部环境的制约。对于企业捐赠税收优惠政策, 也因实物捐赠不享受税收优惠、捐赠途径相对较
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纳税年度内予以扣除。英国企业向慈善团体的捐款可以从应税所得中全额扣除。德国企业的捐赠按捐赠方向的不同扣除比例为5%—10%，超过扣除限额部分可以在今后7年内摊销。日本企业的捐赠扣除基数按资本金和所得额两方面来计算, 扣除比例大约为资本金2.5‰和所得额2.5%的平均数。
（三）企业慈善捐赠享有优惠的公益性组织有限为了避免捐赠人和受赠人串谋偷逃税款，我国企业所得税法规定, 所谓公益性捐赠是指企业将自己合法的财产自愿的、无偿的赠送给合法的受赠人用于与生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为。同时也规定，只有向中国境内的非营利的社会团体和国家机关的捐赠才能享受税收优惠政策。对于非营利的社会团体，我国税收政策采取简单罗列的方式。税收政策将绝大部分社会公益性组织排除在享受税收优惠的受赠范围之外。税收优惠的受赠范围狭小, 直接影响了企业向税收优惠范围外的公益性组织的捐赠积极性, 使大部分税收优惠范围之外的公益性组织筹款乏力, 举步维艰，这样不利于我国慈善事业的发展。
（四）直接捐赠不允许税前扣除
我国税收优惠政策规定无论是企业直接捐赠还是个人直接捐赠都不允许税前扣除。其理论依据在于，一是为了预防企业利用慈善捐赠的名义与慈善组织串谋或虚列慈善支出达到偷逃税款的目的的行为。二是通过非营利组织的间接捐赠有利于引导捐赠资金的使用方向，提高捐赠资金的使用效率。但是过窄的捐赠途径无疑会为慈善捐赠设置一道障碍，限制税收优惠政策作用的发挥。
（五）实物捐赠无法进行评估
目前，企业公益、救济性捐赠绝大部分是捐赠实物，而准予税前扣除的内容仅仅局限于钱款的捐赠方面, 而忽略了大量的物资捐赠和劳务捐赠。原因在于，一方面税务机关一般的操作办法是以受赠的公益性组织所出具的凭证为准, 另一方面社会公益性组织对市场不熟悉, 对物资价值无法正确估价, 即使进行了评估也缺乏公允性。为了鼓励社会力量以多种方式积极参与慈善事业，应逐步建立专业的物资评估机构。
（六）企业慈善捐赠财务列支混乱
企业对慈善组织进行现金捐赠中，善款来源分为三部类：分别来自企业经营性资金，企业家个人财产，以及员工筹款。在已提供具体财务报表的企业中，直接用经营性资金支出的比例较小。并且，当企业直接使用经营性资金进行捐赠后，其财务列支缺乏统一规定，出帐方法乱七八糟。根据2000年2月对企业调查的资料显示，在1999年有捐赠行为的335家企业中只有75家在税前项目列支，占有捐赠行为企业总数的
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如像“工会经费”、“福利基金开支”、“营业外支出”、“企业帮困基金”、“费用开支”等占了21.9%。还有18.21%的企业在“广告费”项目下列支捐赠款项。值得一提的是有将近一半的企业（163家）在税收项目下出账，占了总数的49.85%;而且，其中的78.53%（128家）企业的捐赠款项全部在税收利润列支。
三、我国企业慈善捐赠税收优惠政策的完善思路我国目前的企业捐赠税收优惠政策的发挥受到一些因素影响而无法实现其原有的政策目标且税收优惠政策本身也存在一些制度上的缺陷。从总体上看，我国慈善事业发展水平与发达国家相比还是有一定的差距，因此可借鉴美、英、德、日四国的经验，为完善我国企业慈善捐赠税收优惠政策寻找思路。目前我国经济快速发展，为税收政策的改进提供了一个良好的经济环境。
（一）我国企业慈善捐赠税收优惠制度的社会环境改进就对企业捐赠不利的社会环境来说，企业捐赠的社会环境包括企业捐赠的社会认识、发展阶段、公益组织发展状况以及政府作用等因素。主要表现为：（1）目前，我国企业对慈善捐赠的行为及其社会意义还缺乏完整的认识，一些企业认为捐赠就是施善，是个人的随意自愿行为，并且企业的本质是营利，以实现利益最大化为目标，没有与慈善捐赠的社会意义联系起来。（2）我国企业捐赠的实践也处于刚刚起步的阶段，企业捐赠行为缺乏规范和模式，捐赠的随意性强，可控性较差。（3）目前我国慈善捐赠往往带有“政府强制”的色彩，当需要捐赠的突发事件发生后政府开始以“下任务”的形式要求各类企业进行募捐，这就违背了慈善捐赠的初衷，一定程度上抑制了企业对公益事业的捐赠行为。（4）政府职能部门的服务意识和宣传力度不够，导致很多企业对进行捐赠的税收机制知之甚少，更谈不上税收机制对企业捐赠行为的影响了。因此，税务部门作为公共服务部门应该通过各种途径加大对企业捐赠税前扣除政策的宣传，并且提供一些便捷的咨询服务，使更多的纳税人了解和理解税收政策，形成理性预期，从而缩短政策的传导时间。总之，企业捐赠的社会环境改善需要长期系统的发展完善过程，需要管理学、社会学、经济学以及法学等各社会科学的共同推动。
（二）我国企业慈善捐赠税收优惠制度的相关制度完善
1. 进一步提高企业慈善捐赠税前扣除比例，允许结转慈
善捐赠是企业或个人现金、实物和劳务的净流出。从理论上讲企业慈善捐赠属于企业的成本，应该百分之百的允许扣除，考虑到税收的收入职能和避免企业利用慈善捐赠的名义与慈善组织串谋或虚列慈善支出偷逃税款的行为，我国税法设定了公益性捐赠的扣除限额。《中华人民共和国企业所得税法》第九条规定：企业公益性捐赠支出，在年度利润总额
22.4%，而且，其中百分之百都在税前列支的，仅为47家，占有
捐赠行为企业总数的14.3%;其余的出账方法便五花八门，比
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12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。如前所
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除的规定，短期内可以考虑将房产、车等金额较大、且易于评估的物品纳入实物捐赠税收优惠的范围中来。对于实物捐赠的价值评估应当由专门的评估机构来进行，一方面由于税务部门不了解物品的市场价值，不能对捐赠的物品进行正确的价格评估。另一方面，为了预防慈善组织与企业串谋借捐赠之名行偷逃税款之实。因此建立一个位于税务部门与慈善组织之间的评估机构是最合理的。建议建立规范的捐赠物资评估制度, 建立规范的捐赠物资估价中介体系, 对捐赠物资进行公正的估价, 保证捐赠的名与实相符, 使每一份捐赠物品都能体现其真正价值，保证税收优惠的合理性。
述，我国现行的企业慈善捐赠税前扣除比例较低。提高捐赠的扣除比例有利于增强企业捐赠的积极性，从而有助于促进我国公益慈善事业的发展。由于我国社会保障体系还不健全，企业参与慈善捐赠的积极性还不高，建议在保持企业所得税的税前扣除计算基数不变的情况下，进一步提高税前扣除比例到20%左右。并允许大额慈善捐赠税前扣除超额部分可以向以后年度结转。具体做法为:纳税人在亏损年度的捐赠支出不得记入当年的亏损总额中，但可以在企业的弥补亏损台账中加以单独记录，纳税人可以选择在自亏损年度前一年作为这部分捐赠额的扣除年度（如果企业亏损年度前一年有捐赠支出的应该合并计算），以这一年的应纳税所得额为基数计算扣除限额，进行捐赠扣除。
4．税收减免程序应化繁为简，推出捐赠发票。在我国, 繁
琐而低效的慈善捐赠减免税程序与现代社会所讲求的高效率、快节奏是背道而驰的，因此简化我国捐赠税收减免的程序是必要的。任何一个人都不愿意为不计回报的善举付出太高时间成本。推出捐赠发票可以有效的提高办理税收减免的效率，凡符合国家法律法规，享有捐赠人优惠的慈善组织都应该具有开具这种发票的资格。这种发票应该由税务部门监制，具有法律效力。企业对公益慈善组织进行捐赠的同时公益组织向企业开具与实际捐赠数额相当的发票。同时也应严格公益组织的收入帐目管理，以防有人虚报捐赠数额，以此保障国家的税收利益。
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2. 建立对公益性机构的认定及监督机制, 在此基础上增
加享有捐赠人优惠的慈善组织。从国外的经验看一般都先在税法中明确认定享受捐赠税前扣除的慈善组织应具备的条件，而我国对公益慈善组织采取简单列举的方式限定为20几家（不包括民政部门批准的其他非营利的公益慈善组织）。这种“特许制”的做法不仅不符合税收“普适性”的原则，而且会严重阻碍慈善事业的发展。目前，我国对公益性机构的认定缺乏严格的法律依据, 认定的方式简单, 缺乏严格的审查。由于不仅向公益组织捐赠的捐赠人享有税收优惠待遇，公益组织自身也会享受很多税收优惠待遇，所以应严格区分公益组织进行的公益性和非公益性的生产经营活动。对公益性组织的机构设置、业务范围、财务管理等多方面进行严格审查，对不符合规范的应及时进行整改。同时, 建立严格的监督机制, 定期对公益性组织的非营利性、公信度和执行能力进行评估, 保证公益性机构的公益性质。
在此基础上, 增加享受捐赠人优惠的公益性慈善组织, 使更多的企业实施的公益性捐赠都能享受税前扣除的税收优惠。对于以下几个方面的公益慈善组织应纳入税收优惠的范围：Ⅰ支持教育事业和社会主义精神文明建设；Ⅱ减轻贫困；
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Ⅲ减轻自然灾害带来损失的公益组织；Ⅳ支持妇女儿童事
业；Ⅴ支持医疗事业；Ⅵ支持环境保护和可持续发展；Ⅶ支持社会保障事业的发展；Ⅷ支持科学技术发展；Ⅸ支持残疾人事业发展。
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3. 建立规范的捐赠物资估价制度和体系。西方一些发达
国家都有对实物捐赠进行价格评估的制度。
在我国，企业捐赠大多数是以实物捐赠的形式出现，但我国对于实物捐赠并没有明确的税收减免的规定，主要原因是我国缺乏对于实物捐赠进行价值评估的制度。如何确定捐赠物资的价值一直是一个难题, 特别是在曝光了许多以次充好、虚报捐赠数额等捐赠丑闻之后, 如何合理确定捐赠物资价值成为必须解决的问题。鉴于我国没有实行实物捐赠税前扣
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